発生主義とは|バレンタインチョコの具体例でわかりやすく解説

オフィス街

執筆日:2024年2月19日

※対象:会計学の入門者

「発生主義」は「現金主義」「実現主義」と並ぶ「収益費用の認識基準」の1つですが、他の2つよりも関連用語が多く、様々な言葉で説明されること、解説書によって説明が異なる程度が大きいこと、及び「発生主義会計」の理解が難しいことなどの理由から、入門者にとって難しい論点の1つといえます。

そこで本記事では、「バレンタインチョコ」を具体例として、「発生主義」とは何かについて、意義やデメリットを中心に関連用語も含めて、わかりやすく解説します。

「発生主義」とは

発生主義」とは、収益・費用の「認識基準」の1つであり、企業活動の中で経済的価値の増加時に収益を計上し、経済的価値の減少時に費用を計上します。

※「経済的価値」の増減が「収益・費用」の発生に該当します。

「発生主義」は、「企業会計原則」でも次の通り、定められています。

収益・費用の「認識基準」の考え方

会社は「企業活動」を行うことで、取り扱うモノ・サービスの「付加価値(経済的価値)」を高めて利益を獲得しようとします。

この企業活動を、「仕入」「製造」「販売」など、複数の「企業活動活動」に区分し、どのプロセスのタイミングで収益・費用を計上することが適切かを考えることが、会計学のうち、収益・費用の「認識基準」の論点といえます。

企業活動

「発生主義」の考え方

各活動プロセスの中から、「経済的価値の増加」「経済的価値の減少」となるタイミングを見つけます。「発生主義」に従った場合、前者であれば「収益の発生」、すなわち収益を計上するタイミングとなり、後者であれば「費用の発生」、すなわち費用を計上するタイミングになります。

(補足)認識基準

収益・費用の「認識」とは、「いつ計上するか」を表す会計用語であり、「いくらで計上するか」を表す「測定」とともに収益・費用の計上基準を学ぶ上で重要な会計用語です。

収益・費用の「認識基準」には、「発生主義」の他、「現金主義」や「実現主義」があります。

意義

後の「具体例」で分かりやすく解説しますが、モノ・サービスの付加価値(経済的価値)の評価が、企業の適切な業績評価(期間損益計算)につながります。従って、この点において、「発生主義」に基づく収益・費用の認識は、適切な期間損益計算に貢献します。

仮に「現金主義」に基づいた場合には、商品の販売後、現金回収プロセスの時点まで待ってから収益を計上します。しかし、「掛け取引」に代表される「信用経済」が発達した現代においては、収益計上のタイミングが遅いといえます。

収益計上-現金主義

この点、「発生主義」を純粋に適用した場合には、活動プロセスのうち、「製造」の段階で収益を認識することから、適時に企業の業績を評価できます。

収益計上-発生主義

デメリット

以上の通り、一見すると業績評価には最適と思われる「発生主義」ですが、特に「収益の経済的価値の測定」という点において、「主観的な見積り」にならざるを得ないケースが多いといえます(後の「具体例」でわかるように解説します)。この場合、計上した収益の金額には「客観性」がなく、「検証可能性」にも乏しい数字といえます。

現代の「所有と経営の分離」を前提とした株式会社の企業会計においては、経営者は、信頼関係が存在しない多数の「投資家(潜在的な株主・債権者含む)」からも信頼される「裏付けある客観的な数字」で作成した「財務諸表(B/S,P/Lなど)」を報告しなければなりません。

つまり、「発生主義」に基づいて計上した収益は、「タイミング(認識)」の点において、適時な業績評価には貢献するものの、「金額の評価(測定)」の点において、的確な業績評価には、まるで役に立たないといった場合があるため、この点が「発生主義」のデメリットといえます。

具体例(バレンタインチョコ)

以下、「バレンタインチョコ」を例に、複数のケースを示して「補足」も含めながら、「発生主義」に従った場合の収益・費用計上をわかりやすく解説します。

(ケース0)設定

A子さんは「バレンタインデー」に「手作りチョコ10個(友チョコ・義理チョコ)」を10人の男女に渡す企画を考えています。

「手作り」にするのは、見た目や味にこだわり「付加価値」をつけることで、「コスト以上の価値を得るため(ホワイトデーのお返し)」です。

(ケース1)「手作り」

次の通り。

費用の計上(補足あり)

「手作り」の際に消費した材料費や光熱費などは「原価計算」によって「チョコ1個あたりのコスト(製造原価)」を計算した結果、「1個あたり500円」と計算しました(チョコ10個で製造原価5,000円)。

材料や電気・ガスを消費する都度、材料代や電気・ガス代という「経済的価値」が減少することから、この段階で費用を計上します。

費用計上-手作りプロセス

これらの金額は「客観的な金額」です。なぜならば、レシートや公共料金通知書に購入金額・ガス・電気代が載っているからです。

従って、A子さんが主観的に見積もることなく、誰からも信用される金額として、費用計上できます。

収益の計上(補足あり)

A子さんはチョコの手作り中、チョコのお返しに期待を膨らませ、「このチョコには1個当たり1,000円の経済的価値があると思うから、同額のお返しがありそう」と見積もりました。

従って、「発生主義」に従えば、チョコが完成したタイミングで「1個1,000円」の収益を計上します(チョコ10個で10,000円の収益計上)。

この結果、「手作り」の時点で、利益5,000円が計算でき、業績評価できてしまいます。

収益計上-手作りプロセス

ただし、この収益10,000円はあくまでもA子さんの「主観的な見積り」による金額であるため、本当に10,000円のお返しがあるかどうかは分かりません(不確実の程度が大きい)。

従って、現在の企業会計においては、「役に立たない数字」といえます(「発生主義」のデメリット)

(ケース2)「手渡し」(補足あり)

バレンタインデー当日、A子さんは10個のチョコを10人の男女に手渡しました。

「発生主義」に拠れば、「手作り」のタイミングで「費用5000円」及び「収益10,000円」を計上しているため、手渡しのタイミングでは費用・収益どちらも計上しません。

(ケース3)回収(補足あり)

待ちに待ったホワイトデーの日になりました。

さて、A子さんは目論み通り、10,000円分の見返りを得ることができるでしょうか?

発生主義会計

以上の通り、「発生主義」には「主観的な見積りによる計上」というデメリットがあることから、会計基準上において、収益は、原則として「実現主義」に従い、販売のタイミングで計上しなければなりません。つまり、収益計上においては原則として「発生主義」は認められず、「手作り」の段階では収益計上できません。

また、「収益=成果」と「費用=貢献」という「対応関係」を損益計算書上に反映させるため、「費用」は「製造(具体例の「手作り」)」の段階では計上せずに、収益計上のタイミングである「販売」の段階で計上します(「費用収益対応の原則」)。

以上の収益・費用計上に基づいた会計を「発生主義会計」といいます。

発生主義会計の仕組み

収益・費用ともに「発生主義」に依った場合と比較すると、「発生主義会計」では「販売」タイミングでの業績評価となるため、「適時性」という点においては「発生主義」に劣ります。しかし、「収益・費用」ともに「客観的な金額」であるため、「発生主義」と比較して、会社外部の投資家に遥かに信頼される報告になり、総合的に優れています。

まとめ

以上、「バレンタインチョコ」を例に、「発生主義」を具体的にわかりやすく解説しました。

会計基準等・参考文献

会計基準等

・企業会計原則(昭和57年4月20日 大蔵省企業会計審議会)

参考文献

・スタンダードテキスト財務会計論I(基本論点編)(第9版) 中央経済社 2015年
・桜井久勝 財務会計講義(第12版) 中央経済社 2011年
・新井清光 新板財務会計論(第4版) 中央経済社 1998年

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著者情報

須藤恵亮(すとうけいすけ)

フリーランス公認会計士。1人で「PDCA会計」を企画・開発・運営。

中央青山監査法人で会計監査、事業会社2社でプレイングマネジャーとして管理業務全般及びIPO準備業務に携わる。

現在は派遣・契約社員等として働きながら、副業的に「PDCA会計」の執筆やアプリ開発等コツコツ活動しています。

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