繰延ヘッジ損益の会計処理・仕訳・表示・税効果を解説(上級)
記事更新日:2024年11月1日 執筆日:2024年10月26日
※本記事は、2024年10月26日現在に公表・適用されている会計基準等に基づいています。
※対象:上級者・実務家
ヘッジ会計の原則的な会計処理である「繰延ヘッジ」について、例題を使って解説します。
※先物取引(為替予約)を例として仕訳解説しているため、本記事を理解するには先物取引の知識が必要です。
※「ヘッジ会計」の概要及び「先物取引」については下記の記事で、解説しています。
繰延ヘッジ損益の会計処理・仕訳・表示・税効果を解説(上級)
目次
繰延ヘッジとは?
「繰延ヘッジ」とは、ヘッジ会計の原則的な会計処理です。
取引時に「事前テスト」、その後は継続的に「事後テスト(有効性の判定)」によってヘッジ会計の適用の可否を判断した結果、ヘッジ取引の高い有効性が確認できた場合に、ヘッジ会計が適用できます。
この場合に適用できる会計処理の1つが繰延ヘッジであり、決算処理として行われます。
会計処理
ヘッジ手段として指定した先物・オプション・金利スワップ等の「デリバティブ取引」は決算時に時価評価し、原則的には損益計上します。
しかし、ヘッジ会計の処理方法として繰延ヘッジを選択した場合には、時価評価はしても損益計上せずに、ヘッジ対象の損益が計上されるまでの間、継続して純資産の部に「繰延ヘッジ損益」として計上します。
例えば、商品の輸入取引をヘッジ対象、ドルの買い予約(先物取引)をヘッジ手段として指定した場合、ヘッジ対象は商品輸入時の仕入計上、及び買掛金決済時の為替差損益計上までの間、損益計上しません。
そこで、ヘッジ手段である先物取引についても、ヘッジ対象に係る損益が計上されるまでの間は時価評価による変動額を損益計上せずに「繰延ヘッジ損益」として純資産計上します。
この結果、ヘッジ対象とヘッジ手段に係る損益を同一期間に認識する、というヘッジ会計の効果を財務諸表に適切に反映させることができます。
表示
繰延ヘッジ損益は、貸借対照表上、純資産の部に「繰延ヘッジ損益」として表示します。
繰延ヘッジ損益を損益に計上する際には、ヘッジ対象の損益計上の区分と同じ区分に表示します。
ヘッジ対象 | 繰延ヘッジ損益のP/L表示区分 |
---|---|
売上 | 売上 |
商品 | 売上原価 |
株式 | 有価証券売却損益 |
借入金 | 支払利息 |
ただし、ヘッジ指定したリスクが為替変動リスクである場合には、為替差損益として調整処理することができます。
税効果会計の適用
繰延ヘッジでは純資産に計上する繰延ヘッジ損益について一時差異が発生し、当該一時差異に対して税効果会計を適用して、繰延税金資産・負債を計上します。
法人税法上、ヘッジ会計として指定したデリバティブ取引は時価評価せずに損益を繰り延べます(法人税法 第61条の6)。
これに対して、会計上の資産又は負債は時価評価することから、ヘッジ手段としてのデリバティブ取引について、会計と税務との間に資産又は負債の額に差異が発生することから、一時差異が発生するため、税効果会計を適用しなければなりません。
仕訳例
「為替リスク」に関する為替先物取引を利用したヘッジ会計を例として解説します。
<問題>
1.為替予約日。3ヶ月後に予定している商品輸出に伴うドルの為替変動リスクを軽減する目的で、代金決済日のドル売り予約100ドルを先物レート1ドル102円で契約締結した。
2.決算日を迎えた。適切な会計処理を行う。
3.翌期首。
4.輸出日。商品100ドルを輸出し代金は掛けとした。
5.決済日。
6.ヘッジ会計を適用し、繰延ヘッジで処理する。
7.事前テスト及び有効性の評価は適切に行われた結果、ヘッジ会計の要件を満たしているものとする。
8.法人税等の実効税率は40%とし、税効果会計を適用する。
9.ドル為替相場は下記表の通りとする。
項目 | 直物 | 先物 |
---|---|---|
予約日 | 100円 | 102円 |
決算日 | 102円 | 105円 |
輸出日 | 110円 | 112円 |
決済日 | 115円 | 115円 |
1.為替予約時の処理
<仕訳>
借方科目 | 借方金額 | 貸方科目 | 貸方金額 |
---|---|---|---|
仕訳なし |
<解説>
先物取引の契約締結のみのため、何も仕訳しません。
2.決算日の処理
<仕訳>
借方科目 | 借方金額 | 貸方科目 | 貸方金額 |
---|---|---|---|
繰延ヘッジ損益 | 180 | 為替予約 | 300 |
繰延税金資産 | 120 |
<解説>
為替予約を時価評価した結果、為替予約日から「(105円−102円)✕100ドル=300円」のマイナス変動になりました。デリバティブの原則的な会計処理では借方は「先物取引損益」となりますが、ヘッジ会計の繰延ヘッジ処理を行うため、「繰延ヘッジ損益(純資産)」で処理します。本取引は為替予約のため、貸方は「為替予約」で負債計上しています。
繰延ヘッジ損益には税効果会計を適用するため、上記の仕訳となります(その他有価証券評価差額金と同様の仕訳になる)。
3.翌期首
<仕訳>
借方科目 | 借方金額 | 貸方科目 | 貸方金額 |
---|---|---|---|
為替予約 | 300 | 繰延ヘッジ損益 | 180 |
繰延税金資産 | 120 |
<解説>
決算日の洗い替え処理を行います。
4.輸出日
<仕訳>
借方科目 | 借方金額 | 貸方科目 | 貸方金額 |
---|---|---|---|
売掛金 | 11,000 | 売上 | 11,000 |
売上 | 1,000 | 為替予約 | 1,000 |
<解説>
1行目で輸出取引を仕訳しています。為替レートは輸出日の直物為替相場110円を使用。
2行目で為替予約の繰延ヘッジ損益を処理していますか、決算日と異なり、ヘッジ対象(輸出取引)が損益(売上)計上しているため、ヘッジ手段である為替予約も、ここでは純資産として繰り延べせずに損益として処理します。
ヘッジ対象の損益を売上で処理しているため、繰延ヘッジ損益の処理も売上で仕訳しています。
※為替レートは先物為替相場のうち、輸出日112円と為替予約日102円の差額から計算(1ドル当たり10円の損失の100ドル分で1,000円)。
5.決済日
<仕訳>
借方科目 | 借方金額 | 貸方科目 | 貸方金額 |
---|---|---|---|
現金預金 | 11,500 | 売掛金 | 11,000 |
為替差損益 | 500 | ||
為替予約 | 1,000 | 現金預金 | 1,300 |
為替差損益 | 300 |
<解説>
1,2行目は通常の外貨建売掛金の決済処理。直物為替相場で計算します。
3,4行目が為替予約の処理。先物為替相場で計算。
・現金預金=(決済日115円−為替予約日102円)✕100ドル=1,300円の支払い(差金決済)
・為替予約の借方1,000円は輸出日に計上した全額の振替処理(取引終了につき残高をゼロにする)
ここでもヘッジ対象で損益計上しているため、繰延ヘッジ損益も純資産計上せずに、ヘッジ対象と同じ科目である「為替差損益」で損益処理しています。
会計基準等
※2024年10月26日現在。リンク先の会計基準等は最新版でない場合があります。
ヘッジ会計の仕訳を理解するために、はじめに「ヘッジ手段」として用いられる代表的なデリバティブ取引(先物/オプション/スワップ)の問題を掲載。段階的に難しい本論点を学習できます。PDCA会計の他の仕訳問題集と異なり、詳細な解説でデリバティブの仕組みを理解しやすくしました。